In grenzüberscheitenden Steuersachverhalten fällt beständig der Ausdruck „183 Tage“, ein Begriff, der bisweilen missverstanden oder ursächlich verwechselt wird. 183 Tage definieren in vielen Ländern einen Mindestaufenthalt, der eine national unbeschränkte Steuerpflicht auslösen kann. Oft werden diese 183 Tage im Zusammenhang mit der Ansässigkeitsbestimmungen von Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) erwähnt, obschon diese Quantifizierung der Tage sich in nur in ganz wenigen DBAs explizit findet.
Fast alle Doppelbesteuerungsabkommen zementieren dagegen eine 183-Tage-Regeleung bezüglich der Besteuerung von Gehhältern unselbständig Erwerbstätiger, die zeitweilig außerhalb ihres Wohnsitzstaates in einem anderen DBA-Land arbeiten. Es handelt sich dabei um eine Ausnahme des ansonsten großmehrheitlich in Artikel 15 Absatz 1 eines DBA etablierten Arbeitsortsprinzip, wonach Arbeitseinkünfte dort zu versteuern sind, wo die Arbeit physisch verrichtet wird. Die Exzeption dieses Grundsatzes findet sich jeweils im zweiten Absatz des Artikels, der die Bedingungen nennt, damit ein Arbeitnehmer, der für einen Arbeitgeber aus seinem Ansässigkeitsland im anderen DBA-Land arbeitstätig ist, auch für seine Gehälter weiterhin im Wohnsitzstaat steuerpflichtig bleibt. Das Besteuerungsrecht verbleibt im Ansässigkeitsstaat, wenn sich der Angestellte kumulativ drei Voraussetzungen erfüllt: Erstens darf er sich in einem Zeitraum von zwölf Monaten (in vielen DBAs als Kalenderjahr definiert) nicht länger als 183 Tage in anderen DBA-Land aufhalten, zweitens muss die Vergütung für die Arbeitsleistung nicht von oder für einen Arbeitgeber im ausländischen Tätigkeitstaat bezahlt werden und drittens dürfen die Arbeitsentschädigungen nicht von einer dortigen Betriebsstätte getragen werden. Diese Norm wird als Monteurklausel bezeichnet, hat aber in jüngster Zeit an zusätzlicher Aktualität gewonnen, da sich neu auch viele remote-Arbeitende (z.B. digitale Nomaden oder Homeoffice-Arbeitende, z.B. am ausländischen Ferienort) darauf berufen, speziell dann, wenn die ausländische Steuerbelastung auf die Arbeitseinkünfte höher ausfallen würde als im Wohnsitzland. Greift die Monteurklausel nicht, dann werden die Gehälter zumeist nach Maßgabe der effektiven Arbeitstage zwischen den betroffenen Steuerhoheiten proportional aufgeteilt.
Die Anzahl der Arbeits- und Aufenthaltstage sollten regelmäßig dokumentiert werden, so etwa über die Führung lückenloser Kalendarien, welche Landesanwesenheiten und Arbeitstage enthalten. Dabei müssen die spezifischen Gegebenheiten der DBA-Parteien vergegenwärtigt werden, da die Definition dieser Tage von Land zu Land unterschiedlich ausfällt, so z.B. bezüglich Anreise- und Abreisetage, Krankheitstage, Ferientage und Tage des Drittlandaufenthaltes. Viele Steuerhoheiten, auch. das deutsche Bundesfinanzministerium oder die Eidgenössische Steuerverwaltung, publizieren die entsprechenden Regelungen im Internet. Die Daten der Kalendarien sind nach Möglichkeit zu belegen. Hierzu eignen sich besonders Spesenabrechnungen bezüglich Reisen (Flug- oder Bahntickets, Maut- oder Tankstellenbelege, etc.), Übernachtungen und Verpflegung. Dies ist für klassische vorübergehend Entsandte zumeist wenig problematisch, für remote-Erwerbstätige dagegen tückischer. Letztere sind gut beraten, sich detaillierter Arbeitsrapporte oder schlüssiger IT-Evidenzen zu bedienen.
Der Nachweis des tatsächlichen Aufenthalts kann auch für Auswanderer (z.B. im Weg- oder Zuzugsjahr), international mobile Personen, grenzüberschreitende Steueroptimierer oder in Doppelwohnsitzsituationen zur Bestimmung der steuerlichen Ansässigkeit eine lästige, aber doppelte Besteuerungen vermeidende Bürde darstellen. Diese Individuen haben stets die jeweiligen nationalen Normen zur Entstehung der subjektiven Steuerpflicht zu konsultieren. Hierbei trifft man sehr häufig wieder auf die ominösen 183 Tage, da viele Länder diese Halbjahresgrenze als ansässigkeitsbestimmend heranziehen, so z.B. die USA, Großbritannien, Australien, Singapur, die Vereinigten Arabischen Emirate und Dutzende weitere Länder, in Europa etwa Deutschland (sog. gewöhnlicher Aufenthalt), Italien, Spanien. Portugal, Ungarn oder Österreich, nicht aber die Schweiz, wo eine steuerrechtliche Zugehörigkeit schon bei einem Aufenthalt von 30 (mit Erwerbstätigkeit) oder 90 Tagen (ohne Erwerbstätigkeit) per annum entsteht. In der Webseite der OECD findet sich unter „tax residency“ eine kompakte Auflistung der Ansässigkeitskriterien aller Mitgliedstaaten. Dabei wird ersichtlich, dass sich die 183 Tage nicht immer auf ein Kalenderjahr, sondern auch rollend auf jegliche Zwölfmonatsperiode oder auf ein unterjähriges Finanzjahr (z.B. UK oder Australien) beziehen können. Auch differiert die Zählweise der Tage von Land zu Land, etwa durch Nicht- bzw. Berücksichtigung von Anreise- und Wegzugstagen, Transittagen oder kurzfristigen Absenzen.
Die magischen 183 Tage sind in den Köpfen vieler Steueroptimierer oder Auswanderer präsent, doch wird häufig verkannt, dass die meisten Länder weitere Momente anführen, die eine unbeschränkte Steuerpflicht auch bei Aufenthalten unter 183 Tage auslösen können, unter anderem der Wohnsitz, der Lebensmittelpunkt, finanzielle Interessen, familiäre Banden, das Vorhandensein von dauerhaft nutzbaren Wohnstätten oder gar die Nationalität. Als Beispiel sei Spanien herangezogen, ein Hochsteuerland, in dem die 183-Tage-Regel immer wieder von Deutschen und Schweizern strapaziert wird. Für den spanischen Fiskus gilt eine natürliche Person immer dann als ansässig, wenn diese sich während eines Kalenderjahres (ohne Berücksichtigung von gelegentlichen Abwesenheiten, also etwa ein Wochenende in Portugal oder eine Krenzfahrt im Mittelmeer) länger als 183 Tage im Land aufhält. Die Ansässigkeit wird indes auch dann angenommen, wenn der Hauptkern der persönlichen Aktivitäten oder der wirtschaftlichen Interessen in Spanien bestritten wird. Ebenso wird die Ansässigkeit (bis zum Beweis des Gegenteils) eines im Ausland wohnhaften Verheirateten vermutet, wenn der nicht gerichtlich getrennte Ehepartner sowie die von ihm abhängigen minderjährigen Kinder ihren gewöhnlichen Wohnsitz in Spanien haben.
Das spanische Beispiel, ebenso wir die Bestimmungen aller westlichen Länder, dass die Anknüpfung an den Lebensmittelpunkt fast zwingend eine anderweitige Ansässigkeit voraussetzt, um den lokalen unbeschränkten Steuerobliegenheiten zu entgehen. Im Falle der gleichzeitigen steuerlichen Zugehörigkeit in zwei verschiedenen Ländern, werden (sofern vorhanden) die Ausscheidungsregelungen der Doppelbesteuerungsabkommen relevant, wobei als Kriterien das Vorhandensein von ständigen Wohnstätten, subsidiär der Lebensmittelpunkt, ferner der gewöhnliche Aufenthalt und in einer weiteren Patt-Situation die Nationalität des Steuerpflichtigen ausschlaggebend sind. Für den Fall, dass kein DBA wirkt oder die Ansässigkeit in unkooperativen Steueroasen angegeben wird, verlangen viele westliche Länder zusätzliche Ansässigkeitsnachweise oder anerkennen die Wohnsitze überhaupt nicht an. Diese Regelwerke, die engeren zwischenstaatlichen Kooperationen und die dank der Digitalisierung erleichterten Kontrollen haben z.B. dazu geführt, dass der nirgends ansässige Dauerreisende (Perpetual traveler), der überall die 183-Tage-Regel respektiert und nirgends Steuern entrichtet, faktisch nicht mehr anzutreffen ist. Trotzdem werden in unserer Praxis z.B. ex Schweiz immer wieder Wünsche nach einem staatenlosen Dasein geäußert, sei es weil eine mehrjährige Weltreise ansteht, sei es um der Besteuerung von Vermögen und Vermögenserträgen zu entgehen. Diesen Wünschen kann in der Regel nicht entsprochen werden. Auswanderer können sich aus der Schweiz steuerlich nur verabschieden, wenn sie im Ausland einen neuen zivilrechtlichen Wohnsitz etablieren. Das Leben von perpetuell Reisenden wird zudem von Banken, Versicherern, Vorsorgeeinrichtungen, Rentenanstalten oder Konsulaten erschwert: Sie alle verlangen einen nachvollziehbaren Auslandswohnsitz.
